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最終的な二重課税の排除（外国税額控除）
租税条約の適用によって源泉地国での課税が制限されたり軽減されたりしても、なお二重課税が残る場合、最終的に居住地国である日本がその排除義務を負います。
1. 外国税額控除の適用
日本は、居住者に対して「外国税額控除方式」を採用しており、外国で納付した外国所得税額を、一定の限度で日本の所得税額から差し引きます。
2. 控除限度額の設定と目的
外国税額控除には、下記のように「控除限度額」が設定されています。
所得税の控除限度額
＝その年分の所得税額×その年分の調整国外所得金額／その年分の所得総額
この限度額は、国外所得に対する日本の実効税率を上限としています。
控除限度額を設ける必要性
外国の税率が日本の税率よりも高い場合、外国で納付した税額の全額を日本で控除すると、日本の税額（国外所得に対応する分）を超える部分まで還付することになり、日本の税収が海外に流出してしまいます。 控除限度額は、日本の税率よりも高い部分については、そもそも日本国内では課税されていないため二重課税が生じていないと考え、その超過部分の税額控除は認めず、日本の税収の海外流出を防ぐ（つまり、日本の税収を守る）ために設けられています。
外国税額控除においては、国外所得金額は、控除限度額の計算（上記算式の分子）のみに使われる重要な要素であり、外国所得税額（控除される税額）とは切り離して考える必要があります。
まとめ
国際税務では、このように国内法のルール（居住判定、所得源泉地判定、課税範囲）をまず明確にした上で、その課税関係が国際的な取り決めに反していないか、あるいは二重課税が生じていないかを租税条約で確認し、最後に外国税額控除等で最終的な調整を行うという、段階的かつ体系的な検討プロセスが不可欠となります。
廣瀬 壮一
税理士
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