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届け出た支給額と違う場合、全額が損金不算入に
前回の続きです。
＜解説＞
役員に対して支給する給与は、その給与が①定期同額給与、②事前確定届出給与及び③利益連動給与のいずれかに該当する場合のみ損金算入が認められています（法法34①）。
本事例で取り上げる事前確定届出給与とは、その役員の職務につき、所定の時期に確定額を支給する旨の定めに基づいて支給する給与（定期同額給与及び利益連動給与に該当する給与を除きます。）で、所定の時期までに所轄の税務署長に届出書を提出している場合におけるその給与をいいます（なお、非同族会社が非常勤役員など定期給与の支給を受けない役員に対して支給する不定期の給与については届出は不要とされています。）（法法34①二）。平たくいえば、事前に税務署長のお墨付きを得ている「役員賞与」のイメージです。
事前確定届出給与につき、留意すべきポイントは次のとおりです。
①届け出た支給額と異なる額の給与を支給した場合、その支給額の全額が損金不算入となります。
＜理由・根拠＞
事前確定届出給与は、「支給時期」、「支給金額」があらかじめ確定しており、実際にその確定していたとおりの支給がなされる場合の当該給与（賞与）に限定されますから、所轄税務署長に届け出た支給額と実際の支給額が異なるようなケースにおいては、そもそも事前に支給額が確定していたものとはいえないことから、基本的には事前確定届出給与には該当しないこととなります。
したがって、この場合は支給した金額の全額が損金不算入となります。届出額より増額して支給した場合、その増額した差額だけが損金不算入になるのではありませんので注意が必要です（法基通9-2-14）。
②任期期間中に複数回にわたる支給が事前に確定していた場合、そのうち1回でも届出どおりに支給されなかった場合は、原則、その複数回の全てが損金不算入になります。
＜理由・根拠＞
役員の給与については、通常、定時株主総会でその任期期間にわたる支給額が定められるところ、複数回の賞与の支給を決議することもよく見受けられます。
このような場合、当該任期期間における複数の賞与の支給額は同じ決議により定められたいわばひとつの単位として見るべきであることから、当該任期期間に対応する複数回の支払が事前の届出どおりに支給されているかどうかを判定し、いずれか1回でも異なる支給がなされた場合には、当該複数回の支給額の全てが「事前確定届出給与」に該当しないとみなされ、その全額が損金の額に算入されないこととなります（ただし、例外的な取扱いとして下記③㋑参照）。
［図表1］原則的取扱い
役員の任期期間中に、賞与を複数回支給する場合は注意
③任期期間中に複数回支給する賞与が、二以上の事業年度にまたがる場合の取扱いは以下のとおりとなります。
㋐先行する事業年度において届出と異なる金額が支給された場合後続する事業年度における支給額も含めて全額が損金不算入となります。
［図表2］二の事業年度にまたがるケース（その1）
㋑後続する事業年度においてのみ届出と異なる金額が支給された場合（先行する事業年度においては届出どおりの金額を支給）後続する事業年度における支給額のみ損金不算入となる（先行する事業年度の支給額は損金算入が認められる）ものと考えられます。
［図表3］二の事業年度にまたがるケース（その2）
＜理由・根拠＞
役員の任期期間と法人の事業年度は必ずしも一致しないため、当該任期期間中に支給される複数回の賞与が二以上の事業年度にまたがることがあります。
この場合、②で述べたとおり、同一任期期間中に複数回支給された金額のうち1回でも届出の額と異なる場合は、その複数回にわたる支給額の全てが損金不算入となるのが原則的な取扱いとなります。
しかしながら、先行する事業年度において届出どおりの金額が支給された場合は、その時点までは損金算入要件に瑕疵はなかったと見ることができるところ、それを後続する事業年度において届出と異なる金額の支給をしたことによって、当該先行する事業年度まで遡及して損金算入を否認することは法の安定性を阻害するものになることから、このような場合においては例外的に先行する事業年度に支給した賞与の損金算入が認められるものと考えられます。
逆に、先行する事業年度において届出と異なる金額が支給された場合には、後続する事業年度において支給される金額がたとえ届出どおりであったとしても、原則的取扱いが適用され、その双方が損金不算入となります。
④支給された賞与の額が事前確定届出給与に該当するかどうかの判定は、個々の役員ごとに行うこととなります。
＜理由・根拠＞
事前確定届出給与の取扱いについて定めた法人税法34条1項2号の規定は、個々の役員への支給に関する規定であることが確認できます。したがって、ある役員に対する支給額が届出の金額と異なる場合であっても、それにより他の役員への支給額が否認されることはありません。
この話は次回に続きます。
